【律师视点】顾振邦：虚开增值税发票罪无罪的辩护要点

　　顾振邦

　　山东德衡律师事务所律师助理

　　根据我国施行的增值税税款抵扣政策，纳税人存在进项和销项的抵扣，应纳税额并非恒定。通过应纳税额=销项税额-进项税额这个公式可以看出，只有开票方的进项长期大于销项，势必会有选择虚开来平衡其销项。所以，在公司治理不善加国家严查涉税案件的专项行动大力展开，目前虚开增值税发票案呈高发态势，笔者研究了部分案例加自己团队的办案经验就该类案件不构成犯罪的一些辩护思路做出以下总结。

一、虚开增值税发票罪的概念

　　《刑法》第二百零五条规定，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

　　单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

　　根据刑法的理论加刑法分则的规定，总结出该罪的构成要件如下：

二、虚开增值税发票罪辩护要点

　　(一)存在真实交易，不存在虚假开票的行为

　　1、正常交易

　　根据国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告(2014年第39号)(以下简称公告)，开具增值税专用发票的行为符合三个必须同时满足的条件1、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务;2、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据;3、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

　　总体来说，《公告》的要求即票、货、钱一致。如(2017)赣0481刑初5号瑞昌市新祥瑞纺织实业有限公司、胡珍祥虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票一审刑事判决书中辩护人称：其公司通过中间人池某对外销售坯布，其公司都是与中间人联系的，与新疆巴州华美伦公司有销售合同，新疆那边将款打过来，其公司才开发票，发票也是给中间人，中间人给了谁其不清楚。国家有惠农政策，企业收购棉花，农民享受国家补贴，农民没有发票，由企业来开具收购发票，针对发票，是存在真实交易的。法院认为被告单位新祥瑞公司及被告人胡珍祥辩称新祥瑞公司都是从湖北省黄梅县收购棉花，有真实交易，只因当地税务部门要求只能开具江西本省人的收购凭证，所以公司才找了一些本地人的身份证来开收购凭证。经查，瑞昌市国税局税务稽查报告证实新祥瑞公司在2010年至2013年间在湖北省武穴市和黄梅县收购了3429.1吨的皮棉，只是在开具收购凭证时将收购发票开具给了没有购销关系的朱某3等人，稽查报告没有说明原因，因此，在存在真实交易的情况下，指控新祥瑞公司虚开用于抵扣税款发票证据不足。法院判决被告单位瑞昌市新祥瑞纺织实业有限公司及被告人胡珍祥无罪。

　　再如(2015)泰中刑二终字第00150号，本案的争议焦点是：原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司与兴化捷宇公司或兴化春达公司之间是否存在真实的货物交易，以及上诉人杜建中、原审被告单位江苏阳山公司和南京汤阳公司、原审被告人罗雨春是否构成虚开增值税专用发票罪?对此，法院认为，上诉人杜建中让罗雨春经营的兴化捷宇公司和兴化春达公司为其负责的原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司代开增值税专用发票的主要目的，是为解决其公司向农户购买石英石无法开具增值税专用发票的问题，且其公司实际向农户采购了与票面记载数量相同的石英石，并按照票面的含税金额支付了货款，故从全案情况来看，存在真实的货物交易，物流、资金流和票据流，三流合一，且现有证据并不能证实上诉人杜建中让原审被告人罗雨春为原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司开具增值税专用发票的行为给国家税收造成了损失或破坏了国家税收征管秩序。辩护人徐建庆的辩护意见是：杜建中具有多重身份，其与罗雨春之间是合作关系，相关合同是基于该二人的合作关系订立的，并发生了真实的货物交易，故原审被告人罗雨春不构成虚开增值税专用发票罪。最终，法院判决原审被告人罗雨春无罪、江苏阳山硅材料科技有限公司无罪、南京汤阳硅材料科技有限公司无罪。

　　2、挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票

　　以挂靠方式开展经营活动在社会经济生活中普遍存在，挂靠行为如何适用本公告，需要视不同情况分别确定。第一，如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方，按照相关规定向受票方开具增值税专用发票，属于本公告规定的情形。第二，如果挂靠方以自己名义向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，被挂靠方与此项业务无关，则应以挂靠方为纳税人。这种情况下，被挂靠方向受票方纳税人就该项业务开具增值税专用发票，不在本公告规定之列。

　　(2017)冀01刑终334号张永军虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票二审刑事判决书。本案中，张永军以恒瑞公司名义，向受票方纳税人上述公司销售货物，因此，应当以被挂靠方恒瑞公司作为纳税人。在这种情况下，以恒瑞公司名义开具增值税发票，完全符合上述所说的第一种挂靠关系，即“挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。辩护人辩称，恒瑞公司作为纳税人，其本案所涉及的开票行为符合国税总局《公告》要求，不属于虚开增值税专用发票，更不存在张永军与其共同犯罪问题;原判对上诉人与恒瑞公司之间的关系认定错误，双方系挂靠关系。最终法院判决张永军无罪，撤销河北省石家庄市桥西区人民法院(2016)冀0104刑初148号刑事判决。

　　(二)没有骗税目的

　　虚开增值税发票罪的客体为复杂客体，增值税发票管理秩序、国家税收征管制度，其中“国家税收征管制度”属于主要客体。如果仅仅侵犯其中一个客体，则不应以本罪处罚。虚开用于抵扣税款发票应当是指以骗取抵扣税款为目的，有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。1996年最高人民法院发布的法发(1996)30号司法解释，是针对1995年全国人大常委会的决定制定的，1997年《中华人民共和国刑法》修订实施之后，已经明确将该决定内容纳入刑法的内容，对本罪的理解和认定应适用修订后刑法的规定。从刑法的具体条文来看，具有骗取抵扣税款的故意应当是认定此类犯罪的构罪要件，最高人民法院也曾通过多种形式对此类犯罪应如何认定进行了指导。2015年6月的法研(2015)58号复函是最高人民法院对此类犯罪应当如何认定的进一步指导和明确。

　　如(2017)鲁02刑再2号，崔志祥虚开用于抵扣税款发票罪刑事判决书。崔志祥、崔宝友与山东沃源新型面料有限公司签订了货物运输承揽合同。崔志祥原在当地地税局开具运输发票提供给山东沃源新型面料有限公司，开票税率为5.8%。后崔志祥于2010年6月至2011年3月，到郭迎开办的沂源路路通物流有限公司陆续开具了票面金额共计为1608270元的运输发票，崔志祥向该公司按4.6%税率交纳开票费，崔志祥将这些运输发票交与山东沃源新型面料有限公司，山东沃源新型面料有限公司用上述发票抵扣了112578.9元税款。

　　辩护人的主要辩护意见是：1、崔志祥确实存在运输业务，其到路路通公司开具运输发票系据实开具，没有虚构事实，且系响应镇领导号召为镇里增加税源，所开发票被沃源公司据实结算，且被沃源公司根据实际业务用于抵扣税款112578.90元，并未造成国家税款的流失，且并非崔志祥用于抵扣，原审判决认定事实错误;2、崔志祥主观上没有骗取抵扣税款的目的，客观上没有实施骗取抵扣税款的行为，不符合本案罪名的犯罪构成要件，且原审判决无证据证实被告人犯罪;3、提交其以前在沂源县地税局开具的发票，以证实在地税部门的缴税税率是5.8%,不是原审判决认定的5.88%;4、提交山东沃源新型面料股份有限公司证明及崔志祥、崔宝友与该公司签订的货物运输承揽合同各一份，意图证实崔志祥与沃源公司有实际经营业务，崔志祥所提交的路路通公司开具的票面金额为1608270元的发票系为结算运费所开，已经被沃源公司用于抵扣税款112578.9元,崔志祥本人未抵扣该税款。本院认为，没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，因此，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责刑相适应原则。至于检察机关提交的证人证言证明崔志祥到税率低的公司开具发票的行为可能造成税款流失的问题，该可能流失的税款并非指本案应涉及的抵扣税款，且该数额不大。最终法院判决被告人崔志祥无罪。

　　(三)国家税款没有损失

　　虚开增值税发票罪的客体为复杂客体，增值税发票管理秩序、国家税收征管制度，其中“国家税收征管制度”属于主要客体。如果仅仅侵犯其中一个客体，则不应以本罪处罚。2004年全国法院经济犯罪案件审判工作座谈会综述认为，如果虚开行为仅仅是破坏了税收及发票管理秩序，但未实际危及国家正常的税收活动，也只属于一般的行政违法行为，不应该上升到刑事犯罪的高度。

　　三、结语

　　对虚开增值税专用发票的犯罪，国家严之又严。随着市场经济的进步，以及国家对税务管理的重视程度不断提高，日后相关部门一定会更高效、严厉地打击此类犯罪。作名刑事辩护律师，我们要熟练掌握好虚开增值税发票这类罪名的构成要件，以及税务知识，在新的司法解释出台前，结合相关知识为当事人争取最大权益。