美国法务会计浅析

　　2010年左右我国诸多公司兴起去美国上市，但是截至2012年，有近40家公司由于不合规被退市，其中财务造假不合规是主要原因之一，甚至有多家公司被SEC(美国证券交易所)指控欺诈。今年IPO重新启动，公司财务合规性再次引人关注，而仅靠财务审计、政府和民间监督，尚不足以解决公司实质性的财务舞弊问题。法务会计融合了法律和会计知识，对公司财务的合规性具有重要保障作用，对各类涉及证券，公司舞弊等经济案件的处理也具备重要的程序保证意义。

　　笔者以法务会计较为发达的美国为例，简单介绍法务会计及其对公司财务合规的影响和作用。

　　一、法务会计师

　　(一)法务会计师的职责

　　“法务会计”一词由美国学者默瑞克·派勒博特在1946年首次使用，简而言之，是法律与会计的一个结合，而与一般的会计和审计又有所不同，其主要是运用会计学、法学知识和审计方法与调查技术，结合证据等知识就经济活动和管理中出现的问题进行甄别、认定、调查和分析的应用学科。法务会计起初主要被应用于经济案件的调查和损失的确定，就诉讼和仲裁的程序和相关问题提出一定的建议，可以说是司法程序中作为专家证人的会计师。随着经济的日益发展，企业内部的财务问题，主要是舞弊现象层出不穷，法务会计逐渐被应用到企业内部舞弊深入调查的程序之中，在企业财务合规中担任起了重要的角色。法务会计一般分为调查会计和诉讼支持会计。其中，调查会计主要涉及调查犯罪行为证据、要求获得或者给予赔偿两个重点领域;而诉讼支持会计的业务主要与诉讼程序相关，包括制定诉讼策略，计算赔偿损失，认定相关会计概念等。

　　(二)法务会计与财务审计师的区别

　　财务审计师和法务会计师有很多的共同之处，例如，都是为了公司财务报表完全符合法律规定而存在，都关注着公司舞弊对于公司的影响;但两者之间依然存在诸多差别(见：财务审计师与法务会计的对比)。

　　除上述区别之外，财务审计师和法务会计在思维方式、调查方法等方面也有很大的差异。基于这些区别，使得法务会计在公司出现舞弊或者潜在舞弊可能性时成为必要且单独存在的一方，并不能简单为财务审计师所替代。财务审计师和法务会计师的关系好比巡警和侦探，财务审计师是巡警，法务会计师是侦探，财务审计师负责发现财务报表中的问题，由法务会计师对这些问题点进行全面的调查。巡警和侦探之间由于对工作的关注点不同，从而在工作性质和工作方法都存在差异，两者虽有合作和交叉，但并不能相互替代，而财务审计师和法务会计师之间也一样有相互合作，而又彼此独立存在。

　　由于部分财务审计师具备一定的法律知识，法务会计调查的费用又较高，很多企业在面临财务舞弊时往往选择由财务审计师来处理相关问题。但因财务审计师与公司往往存在合作或经济利益，在审计公司财务过程中，并不能达到作为独立一方的法务会计的审计效果。

　　以“安然事件”为例，美国上市公司安然在晋升到《财富》杂志全球500强第7位的过程中，其审计公司安达信为其掩盖和进行财务造假的行为可谓“功不可没”;而在其被怀疑盈利模式接受调查至破产的过程中，安达信又为其销毁了债务审计资料。安达信作为国际五大会计师事务所之一，仍不能避免因与安然公司存在合作及经济利益等各种原因而实施欺骗众多投资者及伪造账目的行为。可见，虽然公司的审计团队可以发现财务舞弊的行为，但并不能保证其能客观地处理和解决财务舞弊，甚至有可能成为财务舞弊的帮凶。而法务会计作为在公司外部拥有中立地位的第三方对发现公司财务的客观情况将起到重要的作用。

　　二、企业聘请法务会计的时机与方法

　　(一)企业聘请法务会计的时机

　　一般企业聘请法务会计师并组建法务会计调查团队的情形主要体现在：1.公司出现财务舞弊情况需要深入调查的时候;2.企业管理层以强化舞弊控制，防范舞弊为目的要对某项业务或者项目进行评估。企业内部法律顾问、外部独立律师，审计部门和管理层都可以提出聘请法务会计的要求。

　　但正如前文所述，财务审计师和法务会计师之间是巡警与侦探的关系，一般是在巡警发现问题后再请侦探进行全面调查侦破，因此，公司是否选择聘请法务会计及何时聘请法务会计的决定很大程度上掌握在审计团队的手中。因为审计部门往往最能发现企业的财务问题，而且其发现较其他人员来说更具可靠性。然而现实中，往往是有的财务审计师起初认为自己能处理，拖很久才聘请法务会计师，而有的财务审计师稍有问题就聘请法务会计师，抑或不聘请。但是，笔者认为是否需要聘请法务会计师应是一个客观的判断，而非财务审计师主观的决定。

　　下图即为聘请法务会计师的时间点给予客观标准：

　　图1：财务审计师遇到潜在舞弊时当何时移交给法务会计师

　　有经验的财务审计师一般非常清楚哪些是公司财务舞弊行为的潜在出发点，即需要聘请法务会计进行咨询或者调查的情况。例如，1.匿名的舞弊指控;2.企业内有员工成为执法机构的调查对象或者收到经济类案件的传票;3.有迹象显示财务报表上有虚假点，如某个供应商是虚构的或者收入、费用的会计处理不正确等。

　　(二)组建法务会计调查团队

　　在美国，法务会计调查团队一般由律师、法务会计师、外部审计相关人员等组成，根据相关情况还会有其他的诸如工程师、税务人员的加入。该团队的调查范围及与该团队的合作程度则由管理层、审计委员会、财务审计师、企业内部律师决定。

　　组建团队的第一步是管理层与财务审计师、律师达成意见一致，这是调查能顺利进行的根本保证。最常见的情况是管理高层不愿意组建相关团队，这是由于法务会计调查的彻底性极有可能在调查过程中和产生结果后对公司产生根本性的影响。管理层作为与企业利益关联最大的群体，往往是法务会计调查最大的受益或受害者，因而其管出于一种自卫的心态，并不愿意冒险。说服管理层的工作一般由财务审计师和律师负责，通过与其商量调查范围、告知其利弊等方式与之达成一致。

　　在相关人员意见达成一致后，一般有两种邀请法务会计的方式：1.审计委员会直接委托法务会计调查师;2.外部律师委托法务会计调查师并按照公司律师的要求进行工作。审计委员会和外部律师可同时或合作聘请法务会计，审计委员会邀请的法务会计协助外部财务审计师进行外部调查并向公司提供调查是否充分的建议;外部律师邀请的法务会计师则协助判断是否存在违法行为以及如何进行纠正。

　　三、律师与法务会计师的合作

　　律师职业具有相当高的专业性，由于并不是每位律师都具备会计和审计方面的知识或经验，为更好的处理公司财务合规性等法律和财务问题时，则有必要与兼具法律和会计专业知识的法务会计进行合作。

　　下表陈述了在美国国内几种法务会计和律师合作的主要情形：

    当律师以不同的身份与法务会计进行合作时，所对应的工作性质和范围也有所相同：

　　尽管不同的身份为不同的利益服务，但不管以什么身份，当面对不熟悉的财务知识时，都可以且应当及时和法务会计进行沟通，要求其作出解释或给出意见。而在作为被调查者的律师时则是无权干扰到法务会计的工作。

　　在与法务会计进行合作时，除了作为诉讼律师时，律师一般要秉持自己的调查者身份，而不能以辩护律师的身份和思维方式介入调查。这也是法务会计和律师一起合作或调查时最容易出现分歧的地方，因为法务会计是外部中立的一方，而律师一般是有明显的立场和代表性的，另外在调查过程中律师亦不可以自己的专业知识来帮助掩盖某些舞弊行为。当法务会计和律师之间出现分歧时会一般由法务会计找到分歧点后报告董事会，由董事会来进行沟通处理。

　　作为诉讼律师，虽然无权干扰法务会计的工作，但是在诉讼的过程中可以从法务会计处获得强大的诉讼支持。在诉讼之初，法务会计可以协助律师从会计的角度分析问题，分析当事人和对方在利用会计信息的自身弱点，评估有利的事实，从经济角度制定出最有效的诉讼策略。在诉讼中，法务会计也可以帮助律师判断并收集分析相关的商业尤其是会计方面的事实证据。例如，安然公司破产时，美国证券交易所聘请的法务会计小组在上千万份文档中完成了有效的证据收集工作，足以看到其强大的证据收集处理能力。

　　此外，法务会计可以借助其对法律和会计知识的了解对证据及相关会计文件进行分析评估;协助计算相关损失。经济案件中的损失计算往往是非常棘手的问题，有时会让律师望而却步，我国“大庆联谊虚假陈述案”中原告律师就因为该原因多次想放弃诉讼。我国第一例证券市场民事侵权赔偿案“渤海集团民事侵权赔偿案”中双方就财务报告中是否存在虚假数据以及如何计算赔偿额度等问题上争执不下，使案件难以继续。因而，对于既懂法律知识，又懂会计和审计知识的法务会计的作用就得以显现，而作为案件的诉讼律师，亦存在与法务会计的广阔合作空间。

　　四、结语

　　法务会计自20世纪90年代末引进我国已经多年，但其仍处在一个边缘性地位，相关法律法规中也没有关于法务会计的规定，其应用度和规范度尚显不足。相比之下，美国已经建立起一个较为完善的法务会计培训体系，以及由其《证券交易法》和“萨班斯法案”制定的会计、审计调查规则规制起来的完整的审计、调查，预防解决企业财务舞弊的体系，以及熟悉10A调查的独立律师。

　　笔者认为，法务会计在处理公司财务舞弊、财务合规性问题、为经济犯罪认定事实提供依据、保护公司自身及投资者利益过程中具有重要作用。随着我国经济的快速发展，国内公司投融资的需求，互联网快速发展下的互联网金融、移动支付等新型经济形式的涌现，公司财务合规性日益受到重视，而完善我国的法务会计体系对我国企业的发展和公司财务合规性将具有一定的促进作用。